《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1421號(hào)——利用專家的工作》應(yīng)用指南

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1421號(hào)——利用專家的工作》應(yīng)用指南

（2010年11月1 日修訂)   

一、專家(即注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專家)的定義(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第四條)

    1.專家在會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)以外的領(lǐng)域具有的專長(zhǎng)，例如:

   （1）對(duì)下列方面進(jìn)行估價(jià):復(fù)雜的金融工具、土地及建筑物、廠房和機(jī)器設(shè)備、珠寶、藝術(shù)品、占董、無(wú)形資產(chǎn)、企業(yè)合并中收購(gòu)的資產(chǎn)和承擔(dān)的負(fù)債，以及可能發(fā)生減值的資產(chǎn);

   （2）對(duì)與保險(xiǎn)合同或員工福利計(jì)劃相關(guān)的負(fù)債進(jìn)行精算;

   （3）對(duì)石油和天然氣儲(chǔ)量進(jìn)行估算;

   （4）對(duì)環(huán)境負(fù)債和場(chǎng)地清理費(fèi)用進(jìn)行估價(jià);

   （5）對(duì)合同、法律和法規(guī)進(jìn)行解釋;

   （6）對(duì)復(fù)雜或異常的納稅問(wèn)題進(jìn)行分析。

    2.在許多情況下，將會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)領(lǐng)域(即使是會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)的專業(yè)領(lǐng)域)的專長(zhǎng)

與其他領(lǐng)域的專長(zhǎng)予以區(qū)分是很容易的。例如，通常很容易將一個(gè)在遞延所得稅會(huì)計(jì)處理方法方面具有專長(zhǎng)的人士與稅法專家區(qū)分開來(lái)。前者不屬于本準(zhǔn)則定義的專家，因?yàn)槠鋵ｉL(zhǎng)屬于會(huì)計(jì)領(lǐng)域;后者屬十本準(zhǔn)則定義的專家，因?yàn)槠鋵ｉL(zhǎng)屬于法律領(lǐng)域。

    在其他領(lǐng)域也可以作出類似的區(qū)分，如將在金融工具會(huì)計(jì)處理方法的專長(zhǎng)，與運(yùn)用復(fù)雜模型對(duì)金融工具進(jìn)行估價(jià)的專長(zhǎng)予以區(qū)分。然而，在某些情況下，特別是那些涉及會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)專長(zhǎng)的新興領(lǐng)域，將這些領(lǐng)域的專長(zhǎng)與其他領(lǐng)域的專長(zhǎng)予以區(qū)分，屬于職業(yè)判斷。適用的職業(yè)規(guī)則和準(zhǔn)則中關(guān)于會(huì)計(jì)人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師繼續(xù)教育和專業(yè)勝任能力的要求，可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出這一判斷。

    3.專家是個(gè)人還是組織可能對(duì)具體執(zhí)行本準(zhǔn)則的要求產(chǎn)生影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有必要對(duì)此作出判斷。例如，當(dāng)評(píng)價(jià)專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能遇到如下情況:專家是注冊(cè)會(huì)計(jì)師以前利用的組織，但是對(duì)于某項(xiàng)特定業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有以往與這個(gè)組織委派的某個(gè)專家交往的經(jīng)驗(yàn);或者相反，注冊(cè)會(huì)計(jì)師熟悉某個(gè)專家的工作，但并不熟悉這個(gè)專家所在的組織。在這兩種情況下，專家的個(gè)人特征和組織的管理特征(如組織實(shí)施的質(zhì)量控制制度)都可能影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的評(píng)價(jià)。

    二、確定是否利用專家的工作(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第八條)

    4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行下列工作時(shí)可能需要利用專家的工作:

   （1）了解被審計(jì)單位及其環(huán)境;

   （2）識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn);

   （3）針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次風(fēng)險(xiǎn)，確定并實(shí)施總體應(yīng)對(duì)措施;

   （4）針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序;

   （5）在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，評(píng)價(jià)已獲取的審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。

    5.如果編制財(cái)務(wù)報(bào)表需要利用會(huì)計(jì)以外某一領(lǐng)域的專長(zhǎng)，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能增加，因?yàn)檫@可能意味著編制財(cái)務(wù)報(bào)表具有復(fù)雜性，或管理層可能不具備這一領(lǐng)域的專長(zhǎng)。如果管理層不具備必要的專長(zhǎng)，可能在編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中利用專家的工作來(lái)應(yīng)對(duì)這種風(fēng)險(xiǎn)。如果存在相關(guān)的控制(包括與管理層的專家的工作相關(guān)的控制)，可能也會(huì)降低重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

    6.如果編制財(cái)務(wù)報(bào)表需要利用會(huì)計(jì)以外某一領(lǐng)域的專長(zhǎng)，盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師擁有會(huì)計(jì)和審計(jì)技能，但可能不具備審計(jì)這此財(cái)務(wù)報(bào)表的必要的專長(zhǎng)。項(xiàng)目合伙人需要確信項(xiàng)目組和不屬于項(xiàng)目組的專家整體具備適當(dāng)?shù)膭偃文芰�和專業(yè)素質(zhì)以執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)。并且，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要確定完成審計(jì)項(xiàng)目所需資源的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要確定是否利用專家的工作，如果需要利用，確定何時(shí)利用以及在多大程度上利用，以滿足上述要求。隨著審計(jì)的進(jìn)行或環(huán)境的變化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要修改之前有關(guān)利用專家工作的決定。

    7.盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師在會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)以外的某一相關(guān)領(lǐng)域不是專家，但在沒(méi)有專家?guī)椭�的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍然可以充分了解這一領(lǐng)域以執(zhí)行審計(jì)工作。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)下列方式進(jìn)行了解:

    (1)其他被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需要這種專長(zhǎng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在向其提供審計(jì)服務(wù)時(shí)獲取的經(jīng)驗(yàn);

    (2)在特定領(lǐng)域中的教育或職業(yè)發(fā)展這可能包括正規(guī)課程或與擁有相關(guān)領(lǐng)域?qū)ｉL(zhǎng)的人士進(jìn)行的討論，這些課程或討論可以增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師解決特定領(lǐng)域中問(wèn)題的能力。這種討論不同于就審計(jì)業(yè)務(wù)中遇到的具體情況向?qū)＜疫M(jìn)行的咨詢，因?yàn)樵谙驅(qū)＜易稍儠r(shí)，專家能夠獲取所有相關(guān)的事實(shí)，從而可以對(duì)特定問(wèn)題提出具有針對(duì)性的建議;

   （3）與執(zhí)行過(guò)類似業(yè)務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的討論。

    8.在其他情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為有必要或自愿選擇利用專家的工作，以協(xié)助獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。在確定是否利用專家的丁作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能考慮的因素包括:

    (1)管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)是否利用了管理層的專家的工作(參見(jiàn)本指南

第9段)；   

(2)事項(xiàng)的性質(zhì)和重要性，包括復(fù)雜程度;

    (3)事項(xiàng)存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn);

    (4)應(yīng)對(duì)識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)期程序的性質(zhì)，包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)與這些事項(xiàng)相關(guān)的專家工作的了解和具有的經(jīng)驗(yàn)，以及是否可以獲得替代性的審計(jì)證據(jù)。

    9.如果管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)利用了管理層的專家的工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出是否利用專家的工作的決策可能受到下列因素的影響:

    (l)管理層的專家的工作的性質(zhì)、范圍和目標(biāo);

    (2)管理層的專家是否受雇于被審計(jì).單位，或者為被審計(jì)單位所聘請(qǐng);

    (3)管理層能夠?qū)ζ鋵＜业墓ぷ鲗?shí)施控制或施加影響的程度;

    (4)管理層的專家的勝任能力和專業(yè)素質(zhì);

    (5)管理層的專家是否受到技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、其他職業(yè)準(zhǔn)則或行業(yè)要求的約束;

    (6)被審計(jì)單位對(duì)管理層的專家的工作實(shí)施的各種控制。

    《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào)—審計(jì)證據(jù)》規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何評(píng)價(jià)管理層的專家的勝任能力、專業(yè)索質(zhì)和客觀性對(duì)審計(jì)證據(jù)可靠性的影響。

    三、審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第九條)

    10.與本準(zhǔn)則第十條至第十四條的要求相關(guān)的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，將隨著具體情況的變化而變化。例如，下列情況可能表明需要實(shí)施與一般情況相比不同的或更廣泛的審計(jì)程序:

    (1)專家的下作與涉及主觀和復(fù)雜判斷的重大事項(xiàng)相關(guān);

    (2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師以前沒(méi)有利用某個(gè)專家的工作，也不了解其勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性;

    (3)專家實(shí)施的程序構(gòu)成審計(jì)工作必要的組成部分，而不是就某一事項(xiàng)提供

建議;

    (4)專家是會(huì)計(jì)師事務(wù)所外部專家，因此不受會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制政策和程序的約束。

    會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制政策和程序(參見(jiàn)第九條第二款第(五)項(xiàng))

    11.內(nèi)部專家可能是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人或員工(包括臨時(shí)員工)，因此需要遵守所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所根據(jù)《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)—會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)實(shí)施的質(zhì)量控制》制定的政策和程序。內(nèi)部專家也可能是與會(huì)計(jì)師事務(wù)所共享統(tǒng)一的質(zhì)量控制政策和程序的網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所的合伙人或員工(包括臨時(shí)員工)。

    12.外部專家不是項(xiàng)目組成員，不受會(huì)計(jì)師事務(wù)所按照《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)—會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和審閱、其他鑒證和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)實(shí)施的質(zhì)量控制》制定的質(zhì)量控制政策和程序的約束。

    13.項(xiàng)目組可以信賴會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度，除非會(huì)計(jì)師事務(wù)所或者其他機(jī)構(gòu)或人員提供的信息表明其不可信賴。這種信賴的程度會(huì)隨著具體情況的變化而變化，并且可能影響與下列事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍:

    （1）招聘具有勝任能力和專業(yè)素質(zhì)的專家或通過(guò)培訓(xùn)形成勝任能力和專業(yè)素質(zhì);

    （2）客觀性。內(nèi)部專家需要遵守相關(guān)的職業(yè)道德要求(包括獨(dú)立性要求);

    （3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)專家工作的恰當(dāng)性的評(píng)價(jià)。例如，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的培訓(xùn)項(xiàng)目可能會(huì)使內(nèi)部專家適當(dāng)了解其專長(zhǎng)與審計(jì)流程之間的相互關(guān)系。依賴這種培訓(xùn)和事務(wù)所的其他流程(如規(guī)定內(nèi)部專家的工作范圍的條款)，可能影響旨在評(píng)價(jià)專家工作恰當(dāng)性的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍;

    （4）通過(guò)監(jiān)控過(guò)程確保遵守監(jiān)管和法律的要求;

    （5）與專家達(dá)成的一致意見(jiàn)。

    對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制制度的信賴不能減輕注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守本準(zhǔn)則要求的責(zé)任。

    四、專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十條)

    14.專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性，對(duì)評(píng)價(jià)專家的工作是否適合審計(jì)目的具有重大影響。專家的勝任能力與其專長(zhǎng)的性質(zhì)和水平有關(guān)。專家的專業(yè)素質(zhì)與在業(yè)務(wù)的具體情況下對(duì)勝任能力的發(fā)揮相關(guān)。影響專業(yè)素質(zhì)發(fā)揮的因素包括地理位置(專家所在的國(guó)家或地區(qū))、可用的時(shí)間和資源等。專家的客觀性與其偏見(jiàn)、利益沖突及其他可能影響其職業(yè)判斷或商業(yè)判斷的因素相關(guān)。

    15.關(guān)于專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性的信息可能來(lái)源于多種不同的渠道，例如:

    （1）以前與專家交往的個(gè)人經(jīng)驗(yàn);

    （2）與專家進(jìn)行的討論;

    （3）與熟悉專家工作的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師、其他機(jī)構(gòu)或人員進(jìn)行的討論;

    （4）對(duì)專家的資格、會(huì)員身份、執(zhí)業(yè)資格或其他形式的外部認(rèn)證的了解;

    （5）專家發(fā)表的論文或出版的書籍;

    （6） 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制政策和程序(參見(jiàn)本指南第11段至第13段)。

    16.與評(píng)價(jià)專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性相關(guān)的事項(xiàng)，包括專家是否需要遵守技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、其他職業(yè)準(zhǔn)則或行業(yè)要求(如職業(yè)團(tuán)體或行業(yè)協(xié)會(huì)的職業(yè)道德守則和其他會(huì)員要求，特許機(jī)構(gòu)提出的認(rèn)證標(biāo)準(zhǔn))以及法律法規(guī)的要求等。

    17.與評(píng)價(jià)專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性可能相關(guān)的事項(xiàng)還包括:

    （1）專家的勝任能力(包括專家專長(zhǎng)領(lǐng)域的某一方面)與擬利用其工作的事項(xiàng)的相關(guān)性。例如，某一精算師可能精通財(cái)產(chǎn)和意外傷害保險(xiǎn)，但是對(duì)養(yǎng)老金的計(jì)算，其專長(zhǎng)可能有限;

    （2）專家在相關(guān)會(huì)計(jì)和審計(jì)要求方面的勝任能力。例如，對(duì)符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的假設(shè)和方法(包括模型，如適用)的了解;

    （3）隨著審計(jì)的進(jìn)行，一些不可預(yù)料事件的出現(xiàn)、條件的改變或已獲取的審計(jì)證據(jù)，是否表明可能有必要重新考慮對(duì)專家的勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性的最初

評(píng)價(jià)。

    18.很多情況可能會(huì)對(duì)客觀性產(chǎn)生不利影響，如自身利益、自我評(píng)價(jià)、過(guò)度推介、密切關(guān)系和外在少長(zhǎng)力等。某些防范措施可能會(huì)消除或減少這樣的不利影響。一些外部制度的安排(如專家所屬的職業(yè)團(tuán)體、法律法規(guī)的要求)或?qū)＜业墓ぷ鳝h(huán)境(如質(zhì)量控制政策和程序)可以建立這些防范措施。此外，也可能存在專門針對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)的防范措施。

    19.評(píng)價(jià)對(duì)客觀性產(chǎn)生不利影響的嚴(yán)重程度以及是否需要采取防范措施，可能取決于專家在審計(jì)中承擔(dān)的角色和專家工作的重要程度。在某些情況下，采取防范措施不能將不利影響降至可接受的水平仁.例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬聘請(qǐng)的專家是管理層的專家，在編制將作為審計(jì)對(duì)象的信息的過(guò)程中該專家發(fā)揮了重要作用。

    20.在評(píng)價(jià)外部專家的客觀性時(shí)，下列方面可能是相關(guān)的:

    （1）向被審計(jì)單位詢問(wèn)是否存在可能影響外部專家客觀性的任何已知的利益或關(guān)系;

    （2）與專家討論各種適用的防范措施(包括適用于專家的職業(yè)規(guī)范)，并評(píng)價(jià)這些防范措施是否足以將不利影響降至可接受的水平。需要與專家討論的利益和關(guān)系包括:

    ①經(jīng)濟(jì)利益;

    ②商業(yè)關(guān)系和私人關(guān)系;

    ③專家提供的其他服務(wù)，包括外部專家是一個(gè)組織的情況下提供的服務(wù)。

    在某些情況下，針對(duì)外部專家已知的、與被審計(jì)單位存在的任何利益或關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師從外部專家獲取書面聲明可能是適當(dāng)?shù)?

    五、了解專家的專長(zhǎng)領(lǐng)域(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十一條)

    21.注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)本指南第7段中所述的方式或通過(guò)與專家進(jìn)行討論的方式，了解專家的專長(zhǎng)領(lǐng)域:.

    22.注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)專家的專長(zhǎng)領(lǐng)域的了解可能包括下列方面:

    （1）與審計(jì)相關(guān)的、管理層的專家專長(zhǎng)領(lǐng)域的進(jìn)一步細(xì)分信息(參見(jiàn)本指南第17段);

    （2）職業(yè)準(zhǔn)則或其他準(zhǔn)則以及法律法規(guī)是否適用;

    （3）專家使用哪些假設(shè)和方法(包括專家使用的模型，如適用)，及其在專家的專長(zhǎng)領(lǐng)域是否得到普遍認(rèn)可，對(duì)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告目的是否適當(dāng);

    （4）專家使用的內(nèi)外部數(shù)據(jù)或信息的性質(zhì)。

    六、與專家達(dá)成一致意見(jiàn)(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十二條)

    23.專家工作的性質(zhì)、范圍和目標(biāo)可能會(huì)隨著情況的變化而發(fā)生較大的變化，相應(yīng)地，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和專家各自的角色和責(zé)任、注冊(cè)會(huì)計(jì)師和專家溝通的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍也可能因情況的變化而發(fā)生較大變化。因此，無(wú)論是對(duì)外部專家還是內(nèi)部專家，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都有必要就這些事項(xiàng)與其達(dá)成一致意見(jiàn)。

    24.本準(zhǔn)則第九條提及的事項(xiàng)可能影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師和專家之間達(dá)成協(xié)議的詳細(xì)程度和正式程度，包括協(xié)議采用書面方式是否適當(dāng)。例如，下列因素可能表明需要達(dá)成更詳細(xì)的協(xié)議，或者采用書面協(xié)議的方式:

    （1）專家能夠接觸被審計(jì)單位敏感或機(jī)密的信息;

    （2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師和專家各自的角色或責(zé)任與通常所預(yù)期的不同;

    （3）涉及不同國(guó)家或地區(qū)的法律法規(guī);

    （4）與專家工作相關(guān)的事項(xiàng)高度復(fù)雜;

    （5）注冊(cè)會(huì)計(jì)師以前沒(méi)有利用過(guò)該專家的工作;

    （6）在審計(jì)中，專家工作的范圍更廣且更重要。

    25.注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常采用業(yè)務(wù)約定書的形式與外部專家達(dá)成協(xié)議。本指南附錄列舉了注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能考慮在業(yè)務(wù)約定書或其他形式的協(xié)議中包含的事項(xiàng)。

    26.當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和專家之間沒(méi)有書面防議時(shí)，達(dá)成一致意見(jiàn)的證據(jù)可能包括在下列資料中:

    （1）總體審計(jì)策略、具體審計(jì)計(jì)劃或其他相關(guān)審計(jì)工作底稿;

    （2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的政策和程序。就內(nèi)部專家而言，所需遵守的既定政策和程序可能包括與專家工作相關(guān)的特定政策和程序。審計(jì)工作底稿中需要記錄的范圍取決于這些政策和程序的性質(zhì)。例如，如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所已簽署詳細(xì)的涵蓋利用專家工作的協(xié)議，審計(jì)工作底稿中無(wú)需任何記錄。

    (一)專家工作的性質(zhì)、范圍和目標(biāo)(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十二條第(一)項(xiàng))

    27.當(dāng)就專家工作的性質(zhì)、范圍和目標(biāo)達(dá)成一致意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常需要與專家討論需要遵守的相關(guān)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、其他職業(yè)準(zhǔn)則或行業(yè)要求。

    (二)各自的角色和責(zé)任(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十二條第(二)項(xiàng))

    28，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與專家就各自角色和責(zé)任達(dá)成的一致意見(jiàn)可能包括下列內(nèi)容:

    （1）由注冊(cè)會(huì)計(jì)師還是專家對(duì)原始數(shù)據(jù)實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試;

    （2）同意注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位或其他人員討論專家的工作結(jié)果或結(jié)論，必要時(shí)，包括同意注冊(cè)會(huì)計(jì)師將專家的工作結(jié)果或結(jié)論的細(xì)節(jié)作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的基礎(chǔ)(參見(jiàn)本指南第42段);

    （3）將注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)專家工作形成的結(jié)論告知專家。

    工作底稿

    29.注冊(cè)會(huì)計(jì)師和專家就各自角色和責(zé)任達(dá)成的一致意見(jiàn)，可能還包括就各自的工作底稿的使用和保管達(dá)成的一致意見(jiàn)。當(dāng)專家是項(xiàng)目組的成員時(shí)，專家的工作底稿是審計(jì)工作底稿的一部分。除非協(xié)議另作安排，外部專家的工作底稿屬于外部專家，不是審計(jì)工作底稿的一部分。

    (三)溝通(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十二條第(三)項(xiàng))

    30.有效的雙向溝通有利于將專家工作的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍與審計(jì)的其他工作整合在一起，也有利于在審計(jì)過(guò)程中對(duì)專家工作的目標(biāo)進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。例如，如果專家的工作與注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)某項(xiàng)特別風(fēng)險(xiǎn)形成的結(jié)論相關(guān)，專家不僅要在工作結(jié)束時(shí)提交一份正式的書面報(bào)告，而且要隨著工作的推進(jìn)隨時(shí)作出口頭報(bào)告。明確與專家保持聯(lián)絡(luò)的合伙人或員工，以及專家和被審計(jì)單位的溝通程序，有助于及時(shí)、有效地溝通，特別是在較大的業(yè)務(wù)項(xiàng)目中。

    (四)保密(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十二條第(四)項(xiàng))

    31.適用于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的相關(guān)職業(yè)道德要求中的保密條款同樣也適用于專家。法律法規(guī)可能對(duì)保密作出額外規(guī)定。被審計(jì)單位也可能要求外部專家同意遵守特定的保密條款。

    七、評(píng)價(jià)專家工作的恰當(dāng)性(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十二條)

    32.對(duì)專家勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性的評(píng)價(jià)，對(duì)專家的專長(zhǎng)領(lǐng)域的熟悉程度和專家所執(zhí)行工作的性質(zhì)，影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師為評(píng)價(jià)專家工作是否足以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的所實(shí)施的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范雨。

    (一)專家的工作結(jié)果或結(jié)論(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十三條第(一)項(xiàng))

    33.評(píng)價(jià)專家工作是否足以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的所實(shí)施的特定程序可能包括:

    （1）詢問(wèn)專家;

    （2）復(fù)核專家的工作底稿和報(bào)告;

    （3）實(shí)施用于證實(shí)的程序，例如:

      ①觀察專家的工作;

      ②檢查已公布的數(shù)據(jù)，如來(lái)源于信譽(yù)高、權(quán)威的渠道的統(tǒng)計(jì)報(bào)告;

      ③向第三方詢證相關(guān)事項(xiàng);

      ④執(zhí)行詳細(xì)的分析程序;

      ⑤重新計(jì)算;

    （4）必要時(shí)(如當(dāng)專家的工作結(jié)果或結(jié)論與其他審計(jì)證據(jù)不一致時(shí))與具有相關(guān)專長(zhǎng)的其他專家討論;

    （5）與管理層討論專家的報(bào)告。

    34.當(dāng)評(píng)價(jià)專家的工作結(jié)果或結(jié)論(無(wú)論采取報(bào)告還是其他形式)的相關(guān)性和

合理性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮的因素可能包括:

    (1)專家提交其工作結(jié)果或結(jié)論的方式是否符合專家所在的職業(yè)或行業(yè)標(biāo)準(zhǔn);

    (2)專家的工作結(jié)果或結(jié)論是否得到清楚地表述，包括提及與注冊(cè)會(huì)計(jì)師達(dá)成一致的目標(biāo)，執(zhí)行工作的范圍和運(yùn)用的標(biāo)準(zhǔn);

    (3)專家的工作結(jié)果或結(jié)論是否基于適當(dāng)?shù)钠陂g，并考慮期后事項(xiàng)(如相關(guān));

    (4)專家的工作結(jié)果或結(jié)論在使用方面是否有任何保留、限制或約束，如果有，是否對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作產(chǎn)生影響;

(5)專家的工作結(jié)果或結(jié)論是否適當(dāng)考慮了專家遇到的錯(cuò)誤或偏差情況。  

 (二)假設(shè)、方法和原始數(shù)據(jù)

     假設(shè)和方法(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十三條第(二)項(xiàng))

    35.如果專家的工作是評(píng)價(jià)管理層作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)使用的基礎(chǔ)假設(shè)和方法(包括模型，如適用)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的程序可能主要是評(píng)價(jià)專家是否已經(jīng)充分復(fù)核了這些假設(shè)和方法。如果專家的工作是形成注冊(cè)會(huì)計(jì)師的點(diǎn)估計(jì)，或是形成注冊(cè)會(huì)計(jì)師用來(lái)與管理層的點(diǎn)估計(jì)進(jìn)行比較的范圍，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的程序可能主要是評(píng)價(jià)專家使用的假設(shè)和方法(包括專家使用的模型，如適用)。

    36.《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1321號(hào)—審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)(包括公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì))和相關(guān)披露》討論了管理層用以作出會(huì)計(jì)估計(jì)的假設(shè)和方法，包括采用一些高度專業(yè)化的、被審計(jì)單位自主開發(fā)的模型。盡管這種一討論是在注冊(cè)會(huì)計(jì)師就管理層的假設(shè)和方法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的背景下形成的，它同樣可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)專家使用的假設(shè)和方法。

    37.當(dāng)專家的工作涉及使用重要的假設(shè)和方法時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)這些假設(shè)和方法需要考慮的因素包括:

    (1)這些假設(shè)和方法在專家的專長(zhǎng)領(lǐng)域是否得到普遍認(rèn)可;

    (2)這些假設(shè)和方法是否與適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的要求相一致;

    (3)這些假設(shè)和方法是否依賴某些專用模型的應(yīng)用;

    (4)這些假設(shè)和方法是否與管理層的假設(shè)、方法相一致，如果不一致，差異的原因及影響。

    專家使用的原始數(shù)據(jù)(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十三條第(三)項(xiàng))

    38當(dāng)專家的工作涉及使用對(duì)專家工作具有重要影響的原始數(shù)據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以實(shí)施下列程序測(cè)試這些數(shù)據(jù):

    （1）核實(shí)數(shù)據(jù)的來(lái)源，包括了解和測(cè)試(適用時(shí))針對(duì)數(shù)據(jù)的內(nèi)部控制以及向?qū)＜覀魉蛿?shù)據(jù)的方式(如相關(guān));

    （2）復(fù)核數(shù)據(jù)的完整性和內(nèi)在一致性。

    39.在許多情況下，注冊(cè)會(huì)i-l一師可能測(cè)試原始數(shù)據(jù)。然而，在另外一些情況下，如果專家使用的是其領(lǐng)域中高度專業(yè)化的原始數(shù)據(jù)，該專家可能測(cè)試這些原始數(shù)據(jù)。如果專家已測(cè)試，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)詢問(wèn)專家、監(jiān)督或復(fù)核專家的測(cè)試來(lái)評(píng)價(jià)數(shù)據(jù)的相關(guān)性、完整性和準(zhǔn)確性。

    (三)不恰當(dāng)?shù)墓ぷ?/B>(參見(jiàn)本準(zhǔn)則第十四條)