企業(yè)合并重組的案例解析

企業(yè)合并重組的案例解析

轉(zhuǎn)自：中華會計網(wǎng)校

　　A企業(yè)近期準備出資10億元，收購B企業(yè)持有的探礦權(quán)。B企業(yè)由兩個自然人股東投資1億元成立，探礦權(quán)是B企業(yè)的惟一資產(chǎn)，賬面價值1億元，評估價值10億元。

　　B企業(yè)請中介機構(gòu)設(shè)計了納稅籌劃方案，方案建議：A企業(yè)首先收購B企業(yè)股東持有的股權(quán)，再采用特殊重組方式吸收合并B企業(yè)。這樣，B企業(yè)股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入只需繳納20%的個人所得稅，比直接出售探礦權(quán)少繳一道企業(yè)所得稅；A企業(yè)以特殊重組方式吸收合并B企業(yè)，無須繳納企業(yè)所得稅。

　　從表面上看，此方案似乎對雙方都有利，減少了探礦權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中的稅收負擔(dān)。但其實不然，籌劃后雙方總體稅負不僅沒有減少，反而有所增加。A企業(yè)直接收購B企業(yè)探礦權(quán)

　　這種方式下，B企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓探礦權(quán)收入10億元。探礦權(quán)作為一種特許權(quán)，雖然按照無形資產(chǎn)進行管理，但轉(zhuǎn)讓中不屬于營業(yè)稅稅目中無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓范圍（轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、轉(zhuǎn)讓商標權(quán)、轉(zhuǎn)讓專利權(quán)、轉(zhuǎn)讓非專利技術(shù)、轉(zhuǎn)讓著作權(quán)、轉(zhuǎn)讓商譽），不征收營業(yè)稅。同時，采礦權(quán)不屬于《印花稅暫行條例》規(guī)定的“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”所列舉的5項產(chǎn)權(quán)（財產(chǎn)所有權(quán)、版權(quán)、商標專用權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)使用權(quán)），不征收印花稅。但是，轉(zhuǎn)讓方企業(yè)需要繳納企業(yè)所得稅，轉(zhuǎn)讓方企業(yè)的個人股東需要繳納個人所得稅。

　　B企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓探礦權(quán)的轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為（10－1）×25%＝2.25（億元）。

　　B企業(yè)的兩個股東分得稅后利潤應(yīng)繳納個人所得稅為（10－1－2.25）×20%＝1.35（億元）。

　　A企業(yè)受讓探礦權(quán)的行為根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，無須繳納稅款。

　　A企業(yè)直接收購B企業(yè)探礦權(quán)，雙方總體稅負為2.25＋1.35＝3.6（億元）。A企業(yè)先收購B企業(yè)股權(quán)再吸收合并B企業(yè)

　　這種方式下，B企業(yè)的兩個股東將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)時，取得轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入10億元，按照財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)繳納個人所得稅（10－1）×20%＝1.8（億元）。A企業(yè)吸收合并B企業(yè)時，因其屬于同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，符合特殊重組條件，A企業(yè)接受B企業(yè)的探礦權(quán)的計稅基礎(chǔ)，可以被合并前企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定，不確認轉(zhuǎn)讓所得，無須繳納企業(yè)所得稅。但是，籌劃方案忽視了一點，即雖然A企業(yè)出資10億元，從B企業(yè)原來的兩個自然人股東手中購買了B企業(yè)的股權(quán)，但B企業(yè)的資產(chǎn)并未發(fā)生變化，也未取得所得和繳納企業(yè)所得稅，合并前B企業(yè)的探礦權(quán)的計稅基礎(chǔ)仍是1億元，合并后探礦權(quán)的計稅基礎(chǔ)也仍是1億元，合并后的A企業(yè)在以后攤銷無形資產(chǎn)時，企業(yè)所得稅前只能扣除1億元，比直接收購探礦權(quán)稅前少攤銷9億元，多繳企業(yè)所得稅9×25%＝2.25（億元）。

　　這樣，A企業(yè)先收購B企業(yè)股權(quán)，再吸收合并B企業(yè)的雙方總體稅負是1.8＋2.25＝4.05（億元）。

　　比較兩個方案的總體稅負可以看出，在不考慮后一方案因特殊重組引起遞延納稅的情況下，采用該方案后，雙方總體稅負不僅沒有減少，反而增加4.05－3.6＝0.45（億元）。