如何對各會計(jì)項(xiàng)目與要素進(jìn)行稅收籌劃

如何對各會計(jì)項(xiàng)目與要素進(jìn)行稅收籌劃

    如今，稅收籌劃已經(jīng)成為企業(yè)理財(cái)和經(jīng)營管理整體中不可或缺的一個(gè)重要組成部分。在收入一定的情況下，企業(yè)可以通過降低成本及相關(guān)稅費(fèi)支出以增加利潤，或是在稅法允許的范圍內(nèi)通過稅收籌劃，延緩納稅時(shí)間達(dá)到資金優(yōu)化的作用。

　　需要注意的是，稅收籌劃是一種合法的行為，是利用稅收優(yōu)惠的規(guī)定、納稅方法的選擇及收支的適當(dāng)控制等途徑來獲得節(jié)稅利益，與偷稅、逃稅有著本質(zhì)區(qū)別。因而企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，都應(yīng)以守法為前提，不亂攤成本費(fèi)用，不亂調(diào)利潤。當(dāng)有多種可供選擇的納稅方案時(shí)不僅要選擇稅負(fù)最低的財(cái)務(wù)決策，而且要使稅收籌劃行為合法合理。

　　隨著國內(nèi)稅收征管體系的不斷完善和發(fā)展，稅收籌劃在企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營、管理和會計(jì)核算等各個(gè)方面的重要作用也越來越受到重視。本文擬通過稅收籌劃在企業(yè)財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算兩方面的運(yùn)用，揭示企業(yè)如何利用國家稅法的有關(guān)條款進(jìn)行稅收籌劃，合理合法地實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅負(fù)的最小化，降低經(jīng)營成本，提高經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展后勁和市場競爭力。

　　稅收籌劃的目標(biāo)是使納稅人的稅收利益最大化。所謂“稅收利益最大化”，包括稅負(fù)最輕、稅后利潤最大化、企業(yè)價(jià)值最大化等內(nèi)涵，而不僅僅是指的稅負(fù)最輕。稅收籌劃與財(cái)務(wù)管理密切相關(guān)，這是因?yàn)槎愂栈I劃能減少支出，提高資金利用率，從而有利于實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理的稅后利潤最大化目標(biāo)。稅收籌劃在企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的運(yùn)用主要是在籌資決策、投資決策、利潤分配中的運(yùn)用。

　　籌資決策中的稅收籌劃

　　企業(yè)要進(jìn)行生產(chǎn)、經(jīng)營及灰投資活動，就需要籌集一定數(shù)量的資金。企業(yè)的籌資方式一般包括自我積累資金、向金融機(jī)構(gòu)貸款、企業(yè)之間的相互拆借或融資及通過發(fā)行股票、債券等向社會集資等。目前企業(yè)融資渠道有二種：一種是借入資金，另一種是權(quán)益資金。

　　不同的籌資方式給企業(yè)帶來不同的稅負(fù)水平，融資渠道的不同也會帶來不同的影響。借入資金和權(quán)益資金在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)適用于不同的列支方法。如權(quán)益資金的成本是股息，而股息稅法規(guī)定在稅后支付，從而其資金使用成本較高。而借入的資金，其資金使用成本為利息，其利息可列入財(cái)務(wù)費(fèi)用，同時(shí)可在企業(yè)所得稅前扣除，從而達(dá)到降低資金使用成本，達(dá)到每股收益最大化。

　　各國稅法一般規(guī)定，企業(yè)的借款利息支出在一定范圍內(nèi)可以作為一項(xiàng)費(fèi)用于所得稅前扣除，而股息屬于利潤分配的范疇，不得稅前扣除。如果僅從節(jié)稅的角度考慮，向金融機(jī)構(gòu)借款和企業(yè)之間的相互融資優(yōu)于企業(yè)自我積累和向社會發(fā)行股票籌資。其中企業(yè)之間的相互拆借在利率和回收期的確定等方面，均有較大的彈性，利用得當(dāng)時(shí)可發(fā)揮調(diào)節(jié)作用。但稅法對利息扣除標(biāo)準(zhǔn)迸行了限制性規(guī)定，如我國企業(yè)所得稅規(guī)定，“納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于按金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除�！彼�以，如果企業(yè)之間在資金拆借活動中人為地過分抬高利率，不能達(dá)到稅負(fù)最低的目的，并不是有效的稅收籌劃。

　　因此企業(yè)在融資時(shí)就要合理確定融資渠道，科學(xué)籌劃融資比例和資本結(jié)構(gòu)，才能確保稅后利潤最大化的實(shí)現(xiàn)。在息稅前投資收益率大于負(fù)債成本率的前提下，負(fù)債比率越高，額度越大，其節(jié)稅的效果越明顯。當(dāng)然，負(fù)債比率并非越高越好。隨著負(fù)債比率的提高，企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和融資成本會加大。當(dāng)負(fù)債的成本率超過了息稅前的投資收益率時(shí)，負(fù)債反而達(dá)不到節(jié)稅目的。對于企業(yè)來講，籌措資金時(shí)不能單純地從資金成本高低來選擇何種融資，還應(yīng)考慮投資收益率、稅收以及市場風(fēng)險(xiǎn)等因素，然后再決定合理的資金結(jié)構(gòu)。企業(yè)可以在不違反國家經(jīng)濟(jì)政策和導(dǎo)向的前提下，利用企業(yè)財(cái)務(wù)杠桿的作用，通過財(cái)務(wù)會計(jì)的籌資決策實(shí)現(xiàn)企業(yè)節(jié)稅的目的。

　　投資決策中的稅收籌劃

　　稅收政策因國而異，即使在同一國內(nèi)部，對不同地區(qū)、不同行業(yè)等方面的規(guī)定也有所不同。正是這種差異的存在，使企業(yè)在投資時(shí)有了選擇的余地。企業(yè)在進(jìn)行投資時(shí)，應(yīng)從投資地點(diǎn)、投資行業(yè)（項(xiàng)目）和企業(yè)的組織形式等多方面進(jìn)行優(yōu)化選擇。

　　1.投資地點(diǎn)的選擇

　　投資者在選擇投資地點(diǎn)時(shí)，除了要考慮基礎(chǔ)設(shè)施、原材料供應(yīng)、金融環(huán)境、技術(shù)和勞動力等常規(guī)因素外，不同地區(qū)的稅制差別或區(qū)域性稅收傾斜政策也應(yīng)作為考慮重點(diǎn)。無論是國內(nèi)投資還是國外投資，企業(yè)都必須認(rèn)真考慮和充分利用不同地區(qū)的稅制差別及區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策。例如國家為了鼓勵(lì)西部大開發(fā)相繼出臺了一些稅收優(yōu)惠政策。從全球范圍看，有的國家或地區(qū)不征企業(yè)所得稅，有的稅率則高達(dá)50%以上。因此投資地點(diǎn)的選擇，對企業(yè)投資凈收益的影響是巨大的。企業(yè)投資地點(diǎn)選擇得恰當(dāng)，不僅可少交稅，而且還完全符合政策導(dǎo)向和稅法的立法意圖，于己于國都有利。

　　2.投資行業(yè)的選擇

　　同投資地點(diǎn)的選擇相類似，有關(guān)行業(yè)性稅收優(yōu)惠及不同行業(yè)的稅制差別也不容忽視。稅收作為一個(gè)國家的主要經(jīng)濟(jì)杠桿，體現(xiàn)著國家政策。為了配合國家經(jīng)濟(jì)政策的貫徹實(shí)施，對符合國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)劃和產(chǎn)業(yè)發(fā)展的企業(yè)投資，往往給予一定的稅收優(yōu)惠待遇。我國現(xiàn)行稅制關(guān)于所得稅在不同行業(yè)之間稅收負(fù)擔(dān)的差別較大。如從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目的所得，從事國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資經(jīng)營的所得，從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅；開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用可在企業(yè)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除；國家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅；符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。

　　所以在投資決策前充分了解和掌握國家關(guān)于投資方面的稅收政策，合理確定企業(yè)經(jīng)營范圍，對達(dá)到節(jié)稅目的事半功倍。

　　3.企業(yè)組織形式的選擇

　　現(xiàn)代企業(yè)的組織形式一般包括公司和合伙企業(yè)（包括個(gè)體經(jīng)營企業(yè)）。許多國家對公司和合伙企業(yè)實(shí)行差別稅制。以有限責(zé)任公司與合伙經(jīng)營相比較，有限責(zé)任公司要雙重納稅，即先交公司所得稅，再交個(gè)人所得稅；而合伙經(jīng)營的業(yè)主，只須交個(gè)人所得稅。而在組建時(shí)采取何種形式，當(dāng)事人應(yīng)根據(jù)自身特點(diǎn)和需要慎重籌劃。目前通過合并或分立等方式，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的變化非常多。這其中既要考慮適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展形勢，也要有稅收上的考慮。

　　利潤分配中的稅收籌劃

　　1.股利分配的選擇。企業(yè)的股利分配形式一般有現(xiàn)金股利和股票股利兩種。根據(jù)稅法規(guī)定股東取得現(xiàn)金股利須交個(gè)人所得稅，而取得股票股利卻不交稅。因此企業(yè)要從發(fā)展前景和企業(yè)實(shí)際情況來籌劃發(fā)放多少現(xiàn)金股利，以便對企業(yè)和股東都有利。

　　2.再投資的選擇。若有再投資優(yōu)惠，而企業(yè)又想擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，則企業(yè)用稅后所得進(jìn)行再投資而不時(shí)借入資金再投資，無疑可節(jié)約更多稅款。這是因?yàn)樵偻顿Y的優(yōu)惠通常大于借入資金的利息抵稅所得。

　　稅收籌劃在會計(jì)核算中的運(yùn)用

　　在投資、籌資、經(jīng)營格局既定的情況下，在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，企業(yè)的財(cái)務(wù)處理方式也存在著較大的籌劃余地。財(cái)會制度對成本費(fèi)用的確認(rèn)、收入實(shí)現(xiàn)的確定、資產(chǎn)的計(jì)價(jià)等規(guī)定有多種會計(jì)處理方法可供選擇。不同的會計(jì)處理方法對各期的成本費(fèi)用、收入都會產(chǎn)生影響， 進(jìn)而影響應(yīng)交所得稅的數(shù)額，而且這種選擇大部分在稅法上都予以承認(rèn)，這就為企業(yè)在會計(jì)核算中進(jìn)行稅收籌劃提供了可能。

　　收入的籌劃

　　企業(yè)的收入有營業(yè)收入及非營業(yè)收入之分。營業(yè)收入的稅收籌劃有：一為收入認(rèn)列“時(shí)點(diǎn)”的決定；二為收入計(jì)算方法的選擇。企業(yè)銷售貨物有不同的結(jié)算方式。結(jié)算方式不同，其收入確認(rèn)的時(shí)間也不同，納稅月份也有差異。稅法規(guī)定：直接收款銷售以收到貨款或取得索款憑證，并將提貨單交給買方的當(dāng)天為收入確認(rèn)時(shí)間；用托收承付或以委托銀行方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦好托收手續(xù)當(dāng)天確認(rèn)收入時(shí)間；采用賒銷和分期收款銷貨方式均以合同約定的收款日期為企業(yè)收入確定時(shí)間；而訂貨銷售和分期預(yù)收方式以交付貨物時(shí)確認(rèn)收入時(shí)間。

　　因此一般銷售收入的節(jié)稅策略在于銷售時(shí)點(diǎn)的認(rèn)定，企業(yè)應(yīng)特別注意臨近年終所發(fā)生的銷售業(yè)務(wù)收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的籌劃，企業(yè)可通過選擇適當(dāng)?shù)匿N貨結(jié)算方式把收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)延至次年，從而獲得延遲納稅的稅收利益；分期付款銷售及長期工程合約的節(jié)稅策略在于收入計(jì)算方法的選擇，分期付款收入采取毛利百分比法，長期工程合約采取竣工結(jié)算法和合同完成法均可使當(dāng)年收入最小化，獲得延遲納稅的利益。非營業(yè)收入的節(jié)稅策略在于企業(yè)資金的運(yùn)用問題，即設(shè)法將閑余資金無息貸給關(guān)聯(lián)企業(yè)或股東，避免被調(diào)整增加收入。這樣通過銷售方式的選擇，控制收入確認(rèn)時(shí)間來加以籌劃，可以合理歸屬所得年度，達(dá)到獲得延緩納稅的稅收利益。

　　成本費(fèi)用列支的籌劃

　　成本費(fèi)用的節(jié)稅策略在于在稅法允許的范圍內(nèi)，盡可能地列支當(dāng)期費(fèi)用，合理預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失，以達(dá)到成本與費(fèi)用的極大化，減少應(yīng)交所得稅和合法遞延納稅時(shí)間獲得稅收利益。

　　通常做法是：（1）已發(fā)生的費(fèi)用及時(shí)核銷入賬。如己發(fā)生的壞賬、呆賬應(yīng)及時(shí)列入費(fèi)用；存貨盤虧及毀損應(yīng)及時(shí)查明原因，屬于正常損耗的合理部分都應(yīng)及時(shí)列入費(fèi)用；（2）能夠合理預(yù)計(jì)發(fā)生額的費(fèi)用、損失，應(yīng)采用預(yù)提方法及時(shí)計(jì)入費(fèi)用；盡可能地縮短成本費(fèi)用的攤銷期。低值易耗品、包裝物、待攤費(fèi)用等的攤銷應(yīng)選擇最短年限，增大前幾年的費(fèi)用， 遞延納稅時(shí)間；對于限額列支的費(fèi)用，如業(yè)務(wù)招待費(fèi)、職工福利費(fèi)及公益救濟(jì)捐贈等，應(yīng)準(zhǔn)確把握其允許列支的限額，爭取在限額以內(nèi)的部分充分列支。

　　存貨計(jì)價(jià)的籌劃

　　根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，企業(yè)存貨計(jì)價(jià)可以根據(jù)實(shí)際情況，選擇先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動平均法等方法。選擇不同的存貨計(jì)價(jià)方法將會影響當(dāng)期發(fā)出存貨的價(jià)值，即當(dāng)期銷售成本，從而影響當(dāng)期利潤，并對企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生影響。至于采取何種方法為佳，企業(yè)應(yīng)具體情況具體分析。

　　—般來說，當(dāng)物價(jià)水平持續(xù)上漲、通貨膨脹時(shí)，發(fā)出的存貨宜采用后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，多計(jì)本期發(fā)出的存貨成本，相應(yīng)地少計(jì)期末庫存存貨的成本，使期末存貨成本較少，當(dāng)期成本加大，從而減少當(dāng)期應(yīng)交所得稅；若物價(jià)水平持續(xù)走低、通貨緊縮時(shí)則相反，應(yīng)選擇先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)。而在物價(jià)上下波動的情況下，則宜采用加權(quán)平均法或移動加權(quán)平均法，以避免企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額的上下波動，增加資金調(diào)度的難度。這種籌劃符合會計(jì)“不得隨意變更”的一貫性原則，也保留了必要變更的權(quán)益。只要企業(yè)將變更的內(nèi)容和理由在會計(jì)報(bào)表附注中加以說明，企業(yè)就可以獲得合法的稅收籌劃利益。在當(dāng)前企業(yè)普遍感到流動資金緊張的情況下，延緩納稅相當(dāng)于取得了一筆無息貸款，對企業(yè)而言意義重大。

　　折舊、攤銷方式的籌劃

　　固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用有多種折舊（折耗）方法可以選擇。折舊具有抵稅作用，企業(yè)在計(jì)提折舊時(shí)，定會涉及到折舊方法選擇的問題。固定資產(chǎn)折舊分為直線折舊和加速折舊兩種。雖然在固定資產(chǎn)的有效使用期內(nèi)兩種折舊方式計(jì)算的折舊總額是一致的， 但在使用期內(nèi)各年的折舊額是不一樣的，這就會影響企業(yè)年度凈利的計(jì)算，從而對應(yīng)稅所得額產(chǎn)生影響。

　　出于獲得財(cái)務(wù)利益的考慮，企業(yè)應(yīng)視具體情況選擇不同的折舊方法加以籌劃。（1）在比例稅率下，如果各年的所得稅率不變或有下降趨勢，以用加速折舊為優(yōu)。這是因?yàn)榘亚捌诶麧櫷浦梁笃�，無疑延緩了納稅時(shí)間，同時(shí)也可享受稅率變化帶來的預(yù)期好處。（2）在比例稅率下，若預(yù)計(jì)各年稅率呈上升趨勢時(shí)，以直線法為優(yōu)。這是因?yàn)榧铀僬叟f法延緩納稅的利益與稅率高低成正比，在未來所得稅率越來越高時(shí)，以后納稅年度的稅負(fù)增加往往大于延緩納稅的利益，使得直線折舊法比加速折舊法更為有利。而對無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用的攤銷應(yīng)盡量選擇最短的攤銷期，也可起到遞延納稅的好處。

　　此外，從稅收籌劃的目的考慮，企業(yè)在開發(fā)成本、借款費(fèi)用、遞延稅款、長期工程合同收入等的確認(rèn)，以及長短期投資的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和外幣報(bào)表折算，都存在不同的會計(jì)原則和處理方法可供選擇。

　　作為一種管理活動，稅收籌劃貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程。總體而言，在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，要以整體觀念來看待不同的稅收籌劃方案，不能只注重某一納稅環(huán)節(jié)的個(gè)別稅負(fù)高低，只以稅負(fù)輕重作為納稅方案選擇的標(biāo)準(zhǔn)，而需結(jié)合企業(yè)情況和國家經(jīng)濟(jì)政策，制定最佳經(jīng)濟(jì)決策。此外企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，最終目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)合法節(jié)稅，提高經(jīng)濟(jì)效益，因此經(jīng)濟(jì)也就成了第一原則。但企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃和將籌劃付諸實(shí)施的過程中，又會產(chǎn)生種種籌劃成本，因而企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，必須先對預(yù)期收入與成本進(jìn)行對比，只有稅收籌劃所帶來的收益大于其成本時(shí)，籌劃方案才能付諸實(shí)施，否則得不償失。