淺析企業(yè)終止后的稅收問題

淺析企業(yè)終止后的稅收問題

中國財稅網(wǎng)

    目前，由于金融危機導致部分企業(yè)倒閉關門，一些企業(yè)主因惡意逃債“人間蒸發(fā)”，有的企業(yè)注銷后又被發(fā)現(xiàn)此前存在稅收違法行為，造成國家稅收流失，同時對稅務機關及其工作人員帶來執(zhí)法風險,那么，如何處置企業(yè)終止后的稅收問題呢?

    一、當前立法中對企業(yè)注銷前的征稅權保護

    （一）國家征稅權在清算過程中的實現(xiàn)

    《企業(yè)所得稅法》第55條 :企業(yè)在年度中間終止經(jīng)營活動的，  企業(yè)所得稅匯算清繳。企業(yè)應當在辦理注銷登記前，就其清算所得向稅務機關申報并依法繳納企業(yè)所得稅。
    《公司法》第185條中明確規(guī)定，清繳企業(yè)所欠稅款以及清算過程中產(chǎn)生的稅款是清算組在清算期間所應當承擔的職責。

    《企業(yè)破產(chǎn)法》第113條規(guī)定，企業(yè)所欠稅款，以清償破產(chǎn)人所欠職工的工資和醫(yī)療、傷殘補助、撫恤費用，所欠的應當劃入職工個人賬戶的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費用和應當支付給職工的補償金后的破產(chǎn)財產(chǎn)清償。說明國家征稅權可以優(yōu)先于公司的普通債權和股東剩余財產(chǎn)權得以清償

    （二）稅務注銷登記前的清稅與審查程序

    《稅收征管法實施細則》第16條規(guī)定納稅人在辦理注銷稅務登記前，應當向稅務機關結清應納稅款、滯納金、罰款，繳銷發(fā)票、稅務登記證件和其他稅務證件。

    《稅務登記管理辦法》第31條亦規(guī)定，納稅人辦理注銷稅務登記前，應當向稅務機關提交相關證明文件和資料，結清應納稅款、多退（免）稅款、滯納金和罰款，繳銷發(fā)票、稅務登記證件和其他稅務證件。

    《稅務登記管理辦法》中還規(guī)定了稅務機關對申請稅務注銷企業(yè)的清稅審查權。

    (三）未進行正常清算時的處理

    1.主體地位問題

    （1）最高人民法院經(jīng)濟審判庭《關于人民法院不宜以一方當事人公司營業(yè)執(zhí)照被吊銷，已喪失民事訴訟主體資格為由，裁定駁回起訴問題的復函》（法經(jīng)[2000]23號函）:本案債務人新科公司在訴訟中被吊銷企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照后，至今未組織清算組依法進行清算，因此，債權人蘭州岷山制藥廠以新科公司為被告，后又要求追加該公司全體股東為被告，應當準許，追加該公司的股東為共同被告參加訴訟，承擔清算責任。該案例說明，公司營業(yè)執(zhí)照注銷后，只要未依法進行清算，仍有民事訴訟資格，由此推定，納稅人的營業(yè)執(zhí)照被吊銷后，仍可進行稅款追繳。

    （2）最高人民法院《關于企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照被吊銷后，其民事訴訟地位如何確定的復函》（法經(jīng)[2000]24號函）:“吊銷企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照，是工商行政管理機關依據(jù)國家工商行政法規(guī)對違法的企業(yè)法人作出的一種行政處罰。企業(yè)法人被吊銷營業(yè)執(zhí)照后，應當依法進行清算，清算程序結束并辦理工商注銷登記后，該企業(yè)法人才歸于消滅。因此，企業(yè)法人被吊銷營業(yè)執(zhí)照后至被注銷登記前，該企業(yè)法人仍應視為存續(xù)，可以自己的名義進行訴訟活動。如果該企業(yè)法人組成人員下落不明，無法通知參加訴訟，債權人以被吊銷營業(yè)執(zhí)照企業(yè)的開辦單位為被告起訴的，人民法院也應予以準許�！�

    2.實體處理問題

    最高人民法院《關于適用<中華人民共和國公司法>若干問題的規(guī)定（二）》（法釋[2008]6號）:第十八條主要內(nèi)容：

    （1）有限責任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東未在法定期限內(nèi)成立清算組開始清算，導致公司財產(chǎn)貶值、流失、毀損或者滅失，債權人主張其在造成損失范圍內(nèi)對公司債務承擔賠償責任的，人民法院應依法予以支持。

    （2）有限責任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東因怠于履行義務，導致公司主要財產(chǎn)、帳冊、重要文件等滅失，無法進行清算，債權人主張其對公司債務承擔連帶清償責任的，人民法院應依法予以支持。上述情形系實際控制人原因造成，債權人主張實際控制人對公司債務承擔相應民事責任的，人民法院應依法予以支持。第十九條、第二十條主要內(nèi)容：①有限責任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東，以及公司的實際控制人在公司解散后，惡意處置公司財產(chǎn)給債權人造成損失，或者未經(jīng)依法清算，以虛假的清算報告騙取公司登記機關辦理法人注銷登記，債權人主張其對公司債務承擔相應賠償責任的，人民法院應依法予以支持。②公司未經(jīng)清算即辦理注銷登記，導致公司無法進行清算，債權人主張有限責任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東，以及公司的實際控制人對公司債務承擔清償責任的，人民法院應依法予以支持。③公司未經(jīng)依法清算即辦理注銷登記，股東或者第三人在公司登記機關辦理注銷登記時承諾對公司債務承擔責任，債權人主張其對公司債務承擔相應民事責任的，人民法院應依法予以支持。④清算組成員從事清算事務時，違反法律、行政法規(guī)或者公司章程給公司或者債權人造成損失，公司或者債權人主張其承擔賠償責任的，人民法院應依法予以支持。

    （四）拍賣、變賣中的司法銜接問題

    國家稅務總局關于稅收優(yōu)先權包括滯納金問題的批復，國稅函[2008]1084號:按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的立法精神，稅款滯納金與罰款兩者在征收和繳納時順序不同，稅款滯納金在征繳時視同稅款管理，稅收強制執(zhí)行、出境清稅、稅款追征、復議前置條件等相關條款都明確規(guī)定滯納金隨稅款同時繳納。稅收優(yōu)先權等情形也適用這一法律精神，《稅收征管法》第四十五條規(guī)定的稅收優(yōu)先權執(zhí)行時包括稅款及其滯 

    二、 企業(yè)注銷之后的征稅權實現(xiàn)的可能性

    企業(yè)注銷后征稅權實現(xiàn)的可能途徑主要包括如下幾方面：     

    （一）稅務追征權的行使

    《稅收征管法》第52條:第五十二條因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。稅務機關對企業(yè)所得稅款的追征可以延續(xù)到企業(yè)注銷登記之后。因此，從法律上說，當前立法并未完全否認注銷登記后征稅權行使的可能性。

    （二）第三人承擔稅收債務

    1.《公司法》第20條規(guī)定公司法人人格否認制度:公司股東應當遵守法律、行政法規(guī)和公司章程，依法行使股東權利，不得濫用股東權利損害公司或者其它股東的利益；不得濫用公司法人獨立地位和股東有限責任損害公司債權人的利益。公司股東濫用股東權利給公司或者其它股東造成損失的，應當依法承擔賠償責任。公司股東濫用公司法人獨立地位和股東有限責任，逃避債務，嚴重損害公司債權人利益的，應當對公司債務承擔連帶責。

    2.民法院《關于適用<中華人民共和國公司法>若干問題的規(guī)定（二）》（法釋[2008]6號）（3）《個人獨資企業(yè)法》和《合伙企業(yè)法》規(guī)定的投資人承擔無限連帶清償責任:原《合伙企業(yè)法》第63條規(guī)定合伙企業(yè)解散后，原合伙人對合伙企業(yè)存續(xù)期間的債務仍應承擔連帶責任，但債權人在五年內(nèi)未向債務人提出償還請求的，該責任消失。修訂后《合伙企業(yè)法》第91條規(guī)定合伙企業(yè)注銷后，原普通合伙人對合伙企業(yè)存續(xù)期間的債務仍應承擔無限連帶責任�！秱�人獨資企業(yè)法》第28條規(guī)定個人獨資企業(yè)解散后，原投資人對個人獨資企業(yè)存續(xù)期間的債務仍應承擔償還責任，但債權人在五年內(nèi)未向債務人提出償債請求的，該責任消滅�！睹穹ㄍ▌t》第29條規(guī)定個體工商戶，農(nóng)村承包經(jīng)營戶的債務，個人經(jīng)營的，以個人財產(chǎn)承擔；家庭經(jīng)營的，以家庭財產(chǎn)承擔。在具體實踐過程中，有些地方一進行了大膽的嘗試，如在《浙江省國家稅務局關于對已注銷納稅主體被發(fā)現(xiàn)注銷前有偷稅行為處理意見的批復》中，做了如下規(guī)定：

    （1）原納稅主體為個人的，個人死亡后有遺產(chǎn)的，以其遺產(chǎn)承擔補繳稅款的經(jīng)濟責任。

    （2）原納稅主體為個體工商戶、合伙企業(yè)、個人獨資企業(yè)的，依照民法通則、合伙企業(yè)法、私營企業(yè)法的規(guī)定，從事經(jīng)營的個體工商戶個人、合伙企業(yè)的合伙人、獨資企業(yè)的投資者對其偷稅行為承擔無限經(jīng)濟責任。

    （3）原納稅主體為企業(yè)法人的，原則上以企業(yè)法人自有資產(chǎn)承擔其偷稅的經(jīng)濟責任。但企業(yè)的終止有下列情況的，開辦該企業(yè)的單位與終止的企業(yè)共同承擔補稅的經(jīng)濟責任：

    終止的企業(yè)是由黨政機關、事業(yè)單位開辦的，該企業(yè)因偷稅而應補繳稅款的經(jīng)濟責任由企業(yè)與直接批準的業(yè)務主管部門共同承擔；

    終止的企業(yè)是由企業(yè)開辦的公司（無論該公司是否具有獨立的法人資格）或者是不具備獨立法人資格的分支機構，其因偷稅而應補繳稅款的經(jīng)濟責任由開辦該公司或分支機構的企業(yè)共同承擔。

    （4）企業(yè)如果發(fā)生合并、分立，其因偷稅而應補繳的稅款由變更后的企業(yè)承擔。

    以上有關法律的規(guī)定，為我們解決企業(yè)終止后的稅收問題提供了依據(jù)，已做嘗試單位的實踐經(jīng)驗，是對我們做好企業(yè)終止后稅收問題的有益啟示。

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