中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1321號(hào)——審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)（包括公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)）和相關(guān)披露

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1321號(hào)——審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)（包括公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)）和相關(guān)披露

（2010年11月1日修訂）

第一章 總 則

    第一條 為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與會(huì)計(jì)估計(jì)（包括公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)）和相關(guān)披露有關(guān)的責(zé)任，制定本準(zhǔn)則。

    第二條 在涉及審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，本準(zhǔn)則是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何應(yīng)用《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)——針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施》和其他相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)一步擴(kuò)展。

    本準(zhǔn)則還涉及如何處理個(gè)別會(huì)計(jì)估計(jì)的錯(cuò)報(bào)和可能存在管理層偏向的跡象。

    第三條 某些財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目不能精確計(jì)量，只能進(jìn)行估計(jì)。在本準(zhǔn)則中，對(duì)這些財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的計(jì)量作為會(huì)計(jì)估計(jì)。

    管理層可獲得的用以支持作出會(huì)計(jì)估計(jì)的信息的性質(zhì)和可靠性差別很大，并因此影響與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的估計(jì)不確定性的程度。估計(jì)不確定性的程度影響與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，包括會(huì)計(jì)估計(jì)對(duì)有意或無(wú)意的管理層偏向的敏感性。

    第四條 會(huì)計(jì)估計(jì)的計(jì)量目標(biāo)可能因適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)和所報(bào)告的報(bào)表項(xiàng)目而存在差異。

    一些會(huì)計(jì)估計(jì)的計(jì)量目標(biāo)是，在需要作出會(huì)計(jì)估計(jì)的情況下，預(yù)測(cè)一項(xiàng)或多項(xiàng)交易、事項(xiàng)或情況的結(jié)果。而對(duì)于包括許多公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)在內(nèi)的其他一些會(huì)計(jì)估計(jì)，計(jì)量目標(biāo)有所不同，表現(xiàn)為按照計(jì)量日普遍存在的狀況（如對(duì)某一特定類型資產(chǎn)或負(fù)債估計(jì)的市場(chǎng)價(jià)格）反映某一當(dāng)前交易或財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的價(jià)值。例如，適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)可能要求公允價(jià)值計(jì)量以公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行的假定的當(dāng)前交易為基礎(chǔ)，而不是過(guò)去或者未來(lái)時(shí)點(diǎn)的交易為基礎(chǔ)。

    第五條 會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果與財(cái)務(wù)報(bào)表中原來(lái)已確認(rèn)或披露的金額存在差異，并不必然表明財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)。這對(duì)于公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)而言尤其如此，因?yàn)槿魏我延^察到的結(jié)果都不可避免地受到作出會(huì)計(jì)估計(jì)的時(shí)點(diǎn)后所發(fā)生的事項(xiàng)或情況的影響。

第二章 定 義

    第六條 本準(zhǔn)則所稱會(huì)計(jì)估計(jì)，是指在缺乏精確計(jì)量手段的情況下采用的某項(xiàng)金額的近似值。會(huì)計(jì)估計(jì)一般包括存在估計(jì)不確定性時(shí)以公允價(jià)值計(jì)量的金額，以及其他需要估計(jì)的金額。

    當(dāng)僅針對(duì)涉及公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，本準(zhǔn)則采用“公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)”的術(shù)語(yǔ)。

    第七條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的點(diǎn)估計(jì)或區(qū)間估計(jì)，是指從審計(jì)證據(jù)中得出的、用于評(píng)價(jià)管理層點(diǎn)估計(jì)的金額或金額區(qū)間。

    第八條 估計(jì)不確定性，是指會(huì)計(jì)估計(jì)和相關(guān)披露在計(jì)量方面對(duì)固有不精確性的敏感性。

    第九條 管理層偏向，是指管理層在編制和列報(bào)信息時(shí)缺乏中立性。

    第十條 管理層的點(diǎn)估計(jì)，是指管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)或披露一項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)而選擇的金額。

    第十一條 會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果，是指需要作出會(huì)計(jì)估計(jì)的交易、事項(xiàng)或情況得以解決時(shí)發(fā)生的實(shí)際貨幣金額。

第三章 目 標(biāo)

    第十二條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目標(biāo)是，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以確定：

    （一）根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)或披露的會(huì)計(jì)估計(jì)（包括公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)）是否合理；

     （二）根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，財(cái)務(wù)報(bào)表中的相關(guān)披露是否充分。

第四章 要 求

    第一節(jié) 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和相關(guān)活動(dòng)

    第十三條 當(dāng)實(shí)施《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》要求的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和相關(guān)活動(dòng)，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解下列內(nèi)容，作為識(shí)別和評(píng)估會(huì)計(jì)估計(jì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)：

    （一）與會(huì)計(jì)估計(jì)（包括相關(guān)披露）相關(guān)的適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定；

    （二）管理層如何識(shí)別可能需要作出會(huì)計(jì)估計(jì)并在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)或披露的交易、事項(xiàng)和情況。在進(jìn)行了解時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理層詢問(wèn)可能導(dǎo)致新的或需要修改現(xiàn)有的會(huì)計(jì)估計(jì)的環(huán)境變化；

    （三）管理層如何作出會(huì)計(jì)估計(jì)，以及會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的數(shù)據(jù)。

    管理層作出會(huì)計(jì)估計(jì)的方法和依據(jù)包括：

    （一）用以作出會(huì)計(jì)估計(jì)的方法，包括模型（如適用）；

    （二）相關(guān)控制；

    （三）管理層是否利用專家的工作；

    （四）會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)；

    （五）用以作出會(huì)計(jì)估計(jì)的方法是否已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)發(fā)生不同于上期的變化，以及變化的原因；

    （六）管理層是否評(píng)估以及如何評(píng)估估計(jì)不確定性的影響。

    第十四條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核上期財(cái)務(wù)報(bào)表中會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果，或者復(fù)核管理層在本期財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)上期會(huì)計(jì)估計(jì)作出的后續(xù)重新估計(jì)（如適用）。

    在確定復(fù)核的性質(zhì)和范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮會(huì)計(jì)估計(jì)的性質(zhì)，以及復(fù)核時(shí)獲取的信息是否可能與識(shí)別和評(píng)估本期財(cái)務(wù)報(bào)表中會(huì)計(jì)估計(jì)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)。

    但是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師復(fù)核的目的不是質(zhì)疑上期依據(jù)當(dāng)時(shí)可獲得的信息而作出的判斷。

    第二節(jié) 識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

    第十五條 當(dāng)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》的規(guī)定識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的估計(jì)不確定性的程度。

    第十六條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)職業(yè)判斷確定識(shí)別出的具有高度估計(jì)不確定性的會(huì)計(jì)估計(jì)是否會(huì)導(dǎo)致特別風(fēng)險(xiǎn)。

    第三節(jié) 應(yīng)對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

    第十七條基于評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定：

    （一）管理層是否恰當(dāng)運(yùn)用與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定；

    （二）作出會(huì)計(jì)估計(jì)的方法是否恰當(dāng)，并得到一貫運(yùn)用，以及會(huì)計(jì)估計(jì)或作出會(huì)計(jì)估計(jì)的方法不同于上期的變化是否適合于具體情況。

    第十八條 當(dāng)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)——針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施》的規(guī)定應(yīng)對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮會(huì)計(jì)估計(jì)的性質(zhì)，并實(shí)施下列一項(xiàng)或多項(xiàng)程序：

    （一）確定截至審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的事項(xiàng)是否提供有關(guān)會(huì)計(jì)估計(jì)的審計(jì)證據(jù)；

    （二）測(cè)試管理層如何作出會(huì)計(jì)估計(jì)以及會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的數(shù)據(jù)；

    在進(jìn)行測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)采用的計(jì)量方法在具體情況下是否恰當(dāng)，以及根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)確定的計(jì)量目標(biāo)，管理層使用的假設(shè)是否合理；

    （三）測(cè)試與管理層如何作出會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的控制的運(yùn)行有效性，并實(shí)施恰當(dāng)?shù)膶?shí)質(zhì)性程序；

    （四）作出注冊(cè)會(huì)計(jì)師的點(diǎn)估計(jì)或區(qū)間估計(jì)，以評(píng)價(jià)管理層的點(diǎn)估計(jì)。

    在執(zhí)行本條第一款第（四）項(xiàng)的規(guī)定時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)下列兩種情況分別予以處理：

    （一）如果使用有別于管理層的假設(shè)或方法，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分了解管理層的假設(shè)或方法，以確定注冊(cè)會(huì)計(jì)師在作出點(diǎn)估計(jì)或區(qū)間估計(jì)時(shí)已考慮了相關(guān)變量，并評(píng)價(jià)與管理層的點(diǎn)估計(jì)存在的任何重大差異；

    （二）如果認(rèn)為使用區(qū)間估計(jì)是恰當(dāng)?shù)�，注�?cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)基于可獲得的審計(jì)證據(jù)來(lái)縮小區(qū)間估計(jì)，直至該區(qū)間估計(jì)范圍內(nèi)的所有結(jié)果均可被視為合理。

    第十九條 在確定第十七條規(guī)定的事項(xiàng)，或者根據(jù)第十八條的規(guī)定應(yīng)對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要具備與會(huì)計(jì)估計(jì)的一個(gè)或多個(gè)方面相關(guān)的專門(mén)技能或知識(shí)，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

    第四節(jié) 實(shí)施進(jìn)一步實(shí)質(zhì)性程序以應(yīng)對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)

    第二十條 對(duì)導(dǎo)致特別風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)估計(jì)，除實(shí)施《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)——針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對(duì)措施》規(guī)定的其他實(shí)質(zhì)性程序外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)：

    （一）評(píng)價(jià)管理層如何考慮替代性的假設(shè)或結(jié)果，以及拒絕采納的原因，或者在管理層沒(méi)有考慮替代性的假設(shè)或結(jié)果的情況下，評(píng)價(jià)管理層在作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)如何處理估計(jì)不確定性；

    （二）評(píng)價(jià)管理層使用的重大假設(shè)是否合理；

    （三）當(dāng)管理層實(shí)施特定措施的意圖和能力與其使用的重大假設(shè)的合理性或?qū)�適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的恰當(dāng)應(yīng)用相關(guān)時(shí)，評(píng)價(jià)這些意圖和能力。

     第二十一條 如果根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為管理層沒(méi)有適當(dāng)處理估計(jì)不確定性對(duì)導(dǎo)致特別風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)估計(jì)的影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在必要時(shí)作出用于評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)估計(jì)合理性的區(qū)間估計(jì)。

    第二十二條 對(duì)導(dǎo)致特別風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)估計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以確定下列方面是否符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定：

    （一）管理層對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)或不予確認(rèn)的決策；

    （二）作出會(huì)計(jì)估計(jì)所選擇的計(jì)量基礎(chǔ)。

    第五節(jié) 評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性并確定錯(cuò)報(bào)

    第二十三條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)估計(jì)在適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)下是合理的還是存在誤導(dǎo)。

    第六節(jié) 與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的披露

    第二十四條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以確定與會(huì)計(jì)估計(jì)相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表披露是否符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定。

    第二十五條 對(duì)導(dǎo)致特別風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)估計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)在適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)下，財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)估計(jì)不確定性的披露的充分性。

    第七節(jié) 可能存在管理層偏向的跡象

    第二十六條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核管理層在作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)的判斷和決策，以識(shí)別是否可能存在管理層偏向的跡象。在得出某項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)是否合理的結(jié)論時(shí)，可能存在管理層偏向的跡象本身并不構(gòu)成錯(cuò)報(bào)。

    第八節(jié) 書(shū)面聲明

    第二十七條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理層和治理層（如適用）獲取書(shū)面聲明，以確定其是否認(rèn)為在作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)使用的重要假設(shè)是合理的。

    第九節(jié) 審計(jì)工作底稿

    第二十八條 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就下列事項(xiàng)形成審計(jì)工作底稿：

    （一）對(duì)導(dǎo)致特別風(fēng)險(xiǎn)的會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性及其披露的充分性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師得出結(jié)論的基礎(chǔ)；

    （二）可能存在管理層偏向的跡象。

第五章 附 則

    第二十九條 本準(zhǔn)則自2012年1月1日起施行。