《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1311號——對存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮》

《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1311號——對存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項(xiàng)目獲取審計(jì)證據(jù)的具體考慮》

應(yīng)用指南

（2010年11月1日修訂)     

一、存貨

    (一)存貨監(jiān)盤(參見本準(zhǔn)則第四條第一款第(一)項(xiàng)和第二款)

    1.管理層通常制定程序、要求對存貨每年至少進(jìn)行一次實(shí)物盤點(diǎn)，以作為編制財務(wù)報表的基礎(chǔ)，并用以確定被審計(jì)一單位永續(xù)盤存制的可靠性(如適用)。

    2.存貨監(jiān)盤涉及:

    (1)檢查存貨以確定其是否存在，評價存貨狀況，并對存貨盤點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行測試;

    (2)觀察管理層指令的遵守情況，以及用于記錄和控制存貨盤點(diǎn)結(jié)果的程序的實(shí)施情況;

    (3)獲取有關(guān)管理層存貨盤點(diǎn)程序可靠性的審計(jì)證據(jù)。

    這些程序是用作控制測試還是實(shí)質(zhì)性程序，取決于注冊會計(jì)師的風(fēng)險評估結(jié)果、審計(jì)方案和實(shí)施的特定程序。

    3.在計(jì)劃存貨監(jiān)盤(或按照本準(zhǔn)則第四條至第八條設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序)時，注冊會計(jì)師需要考慮的相關(guān)事項(xiàng)包括:

    (1)與存貨相關(guān)的重大錯報風(fēng)險;

    (2)與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的性質(zhì);

    (3)對存貨盤點(diǎn)是否制定了適當(dāng)?shù)某绦�，并下達(dá)了正確的指令;

    (4)存貨盤點(diǎn)的時間安排;

    (5)被審計(jì)單位是否一貫采用永續(xù)盤存制;

    (6)存貨的存放地點(diǎn)(包括不同存放地點(diǎn)的存貨的重要性和重大錯報風(fēng)險)，以確定適當(dāng)?shù)谋O(jiān)盤地點(diǎn)。如果其他注冊會計(jì)師參與偏遠(yuǎn)地點(diǎn)的存貨監(jiān)盤，《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1401號—對集團(tuán)財務(wù)報表審計(jì)的特殊考慮》的相關(guān)規(guī)定適用;

(7)是否需要專家協(xié)助。《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1421號—利用專家的工作》規(guī)范了如何利用專家協(xié)助注冊會計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

評價管理層的指令和程序(參見本準(zhǔn)則第四條第二款第(一)項(xiàng))

4.在評價管理層記錄和控制存貨盤點(diǎn)的指令和程序時，注冊會計(jì)師需要考慮這些指令和程序是否包括下列方面:

(1)適當(dāng)控制活動的運(yùn)用，例如，收集已使用的存貨盤點(diǎn)記錄，清點(diǎn)未使用的存貨盤點(diǎn)表單，實(shí)施盤點(diǎn)和復(fù)盤程序;

(2)準(zhǔn)確認(rèn)定在產(chǎn)品的完工程度，流動緩慢(呆滯)、過時或毀損的存貨項(xiàng)目，以及第三方擁有的存貨(如寄存貨物);

(3)在適用的情況下用于估計(jì)存貨數(shù)量的方法，如可能需要估計(jì)煤堆的重量;

(4)對存貨在不同存放地點(diǎn)之間的移動以及截止日前后期間出人庫的控制。

觀察管理層盤點(diǎn)程序的實(shí)施情況(參見本準(zhǔn)則第四條第二款第(二)項(xiàng))

5.觀察管理層盤點(diǎn)程序(如對盤點(diǎn)時及其前后的存貨移動的控制程序)的實(shí)施情況，有助于注冊會計(jì)師獲取有關(guān)管理層指令和程序是否得到適當(dāng)設(shè)計(jì)和執(zhí)行的審計(jì)證據(jù)。此外，注冊會計(jì)師可以獲取有關(guān)截止性信息(如存貨移動的具體情況)的復(fù)印件，有助于日后對存貨移動的會計(jì)處理實(shí)施審計(jì)程序。

檢查存貨(參見本準(zhǔn)則第四條第二款第(二)項(xiàng))

6.在存貨監(jiān)盤過程中檢查存貨，雖然不一定能確定存貨的所有權(quán)，但有助于確定存貨的存在，以及識別過時、毀損或陳舊的存貨。

執(zhí)行抽盤(參見木準(zhǔn)則第四條第二款第(四)項(xiàng))

7.在對存貨盤點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行測試時，注冊會計(jì)師可以從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，以及從存貨實(shí)物中選取項(xiàng)目追查至盤點(diǎn)記錄，以獲取有關(guān)盤點(diǎn)記錄完整性和準(zhǔn)確性的審計(jì)證據(jù)。

8.除記錄注冊會計(jì)師對存貨盤點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行的測試情況外，獲取管理層完成的存貨盤點(diǎn)記錄的復(fù)印件也有助于注冊會計(jì)師日后實(shí)施審計(jì)程序，以確定被審計(jì)單位的期末存貨記錄是否準(zhǔn)確地反映了存貨的實(shí)際盤點(diǎn)結(jié)果。

(二)在財務(wù)報表日以外的其他日期執(zhí)行的存貨實(shí)地盤點(diǎn)(參見本準(zhǔn)則第五條)

9.無論管理層通過年度實(shí)地盤點(diǎn)還是采用永續(xù)盤存制確定存貨數(shù)量，由于實(shí)際原因，存貨的實(shí)地盤點(diǎn)均有可能在財務(wù)報表日以外的某一天或某幾天進(jìn)行。無論哪種情況，針對存貨變動的控制的設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)的有效性，決定了在財務(wù)報表日以外的某一天或某幾天執(zhí)行的盤點(diǎn)程序是否符合審計(jì)目的�！吨袊�注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》對在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序作出了規(guī)定。

10.如果被審計(jì)單位采用永續(xù)盤存制，管理層可能執(zhí)行實(shí)地盤點(diǎn)或其他測試方法，確定永續(xù)盤存記錄中的存貨數(shù)量信息的可靠性。在某些情況下，管理層或注冊會計(jì)師可能識別出永續(xù)盤存記錄和現(xiàn)有實(shí)際存貨數(shù)量之間的差異，這可能表明對存貨變動的控制沒有有效運(yùn)行。

11.當(dāng)設(shè)計(jì)審計(jì)程序以獲取關(guān)于盤點(diǎn)日的存貨總量與期末存貨記錄之間的變動是否已被適當(dāng)記錄的審計(jì)證據(jù)時，注冊會計(jì)師考慮的相關(guān)事項(xiàng)包括:

(1)對永續(xù)盤存記錄的調(diào)整是否適當(dāng);

(2)被審計(jì)單位永續(xù)盤存記錄的可靠性;

(3)從盤點(diǎn)獲取的數(shù)據(jù)與永續(xù)盤存記錄存在重大差異的原因。

(三)存貨監(jiān)盤不可行的情況(參見本準(zhǔn)則第七條)

12.在某些情況下，實(shí)施存貨監(jiān)盤可能是不可行的。這可能是由存貨性質(zhì)和存放地點(diǎn)等因素造成的，例如，存貨存放在對注冊會計(jì)師的安全有威脅的地點(diǎn)。然而，對注冊會計(jì)師帶來不便的一般因素不足以支持注冊會計(jì)師作出實(shí)施存貨監(jiān)盤不可行的決定;《<中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號—注冊會計(jì)師的總體目標(biāo)和審計(jì)工作的基本要求>應(yīng)用指南》指出，審計(jì)中的困難、時間或成本等事項(xiàng)本身，不能作為注冊會計(jì)師省略不可替代的審計(jì)程序或滿足于說服力不足的審計(jì)證據(jù)的正當(dāng)理由。

13.當(dāng)實(shí)施存貨監(jiān)盤不可行時，實(shí)施替代審計(jì)程序(如檢查盤點(diǎn)日后出售盤點(diǎn)日之前取得或購買的特定存貨的文件記錄)可能提供有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

14.但在其他一些情況下，實(shí)施替代審計(jì)程序可能無法獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。在這種情況下，注冊會計(jì)師需要按照《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號—在審計(jì)報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定發(fā)表非無保留意見。

(四)由第三方保管和控制的存貨

函證(參見本準(zhǔn)則第八條第(一)項(xiàng))

15.《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號—函證》及其應(yīng)用指南對實(shí)施函證程序作出了規(guī)定并提供了指引。

其他審計(jì)程序(參見本準(zhǔn)則第八條第(二)項(xiàng))

16.根據(jù)具體情況(如獲取的信息使注冊會計(jì)師對第三方的誠信和客觀性產(chǎn)生疑慮)，注冊會計(jì)師可能認(rèn)為實(shí)施其他審計(jì)程序是適當(dāng)?shù)�。其他審�?jì)程序可以作為函證的替代程序，也可以作為追加的審計(jì)程序。

其他審計(jì)程序的示例包括:

(1)實(shí)施或安排其他注冊會計(jì)師實(shí)施對第三方的存貨監(jiān)盤(如可行);

(2)獲取其他注冊會計(jì)師或服務(wù)機(jī)構(gòu)注冊會計(jì)師針對用以保證存貨得到恰當(dāng)盤點(diǎn)和保管的內(nèi)部控制的適當(dāng)性而出具的報告;

(3)檢查與第三方持有的存貨相關(guān)的文件記錄，如倉儲單;

(4)當(dāng)存貨被作為抵押品時，要求其他機(jī)構(gòu)或人員進(jìn)行確認(rèn)。

二、訴訟和索賠

(一)訴訟和索賠的完整性(參見本準(zhǔn)則第九條)

17.涉及被審計(jì)單位的訴訟和索賠可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，因此，可能需要在財務(wù)報表中對其進(jìn)行披露或會計(jì)處理。

18.除本準(zhǔn)則第九條規(guī)定的程序外，其他相關(guān)程序的示例是，利用實(shí)施風(fēng)險評估程序獲取的信息，幫助注冊會計(jì)師了解涉及被審計(jì)單位的訴訟和索賠事項(xiàng)。

19.為了識別可能導(dǎo)致重大錯報風(fēng)險的訴訟和索賠事項(xiàng)而獲取的審計(jì)證據(jù)，也可能為考慮有關(guān)訴訟和索賠的估值和計(jì)量等事項(xiàng)提供審計(jì)證據(jù)。《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1321號——審計(jì)會計(jì)估計(jì)(包括公允價值會計(jì)估計(jì))和相關(guān)披露》及其應(yīng)用指南對注冊會計(jì)師如何考慮需要管理層在財務(wù)報表中作出會計(jì)估計(jì)或進(jìn)行相關(guān)披露的訴訟和索賠事項(xiàng)作出了規(guī)定并提供了指引。

復(fù)核法律費(fèi)用賬戶(參見本準(zhǔn)則第九條第(三)項(xiàng))

20.根據(jù)具體情況，作為復(fù)核法律費(fèi)用賬戶的一部分，注冊會計(jì)師可能認(rèn)為檢查相關(guān)的原始單據(jù)（如法律費(fèi)用的發(fā)票)是適當(dāng)?shù)摹?/FONT>