房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代收費(fèi)用的涉稅處理
頒布時(shí)間：2013/11/3 20:59:00
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代收費(fèi)用的涉稅處理
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售商品房時(shí)，通常要代有關(guān)部門(mén)向購(gòu)房者收取一些價(jià)外費(fèi)用。所謂價(jià)外費(fèi)用是指納稅人銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)向購(gòu)買(mǎi)方收取的價(jià)款以外的各種費(fèi)用、租金、補(bǔ)貼等。如煤氣（天然氣）集資費(fèi)、暖氣集資費(fèi)、有線(xiàn)電視初裝費(fèi)、電話(huà)初裝費(fèi)、辦理產(chǎn)權(quán)證費(fèi)用（房屋交易手續(xù)費(fèi)、產(chǎn)權(quán)登記費(fèi)、他項(xiàng)權(quán)利登記費(fèi)、權(quán)證工本費(fèi)、契稅、商品房購(gòu)銷(xiāo)合同印花稅、房屋所有權(quán)證印花稅、土地使用證印花稅、住房維修基金）等。這些費(fèi)用通常由房地產(chǎn)公司先代收，然后再轉(zhuǎn)交給委托單位。那么這些代收的費(fèi)用是否該征稅，征稅時(shí)征何種稅以及如何征？本文擬就這些相關(guān)的涉稅處理做一簡(jiǎn)單的梳理。
相關(guān)的稅務(wù)規(guī)定及解讀
對(duì)于代收費(fèi)用的稅務(wù)處理主要體現(xiàn)在營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅及土地增值稅的相關(guān)稅法規(guī)定中。
1、營(yíng)業(yè)稅
按照營(yíng)業(yè)稅相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代收的價(jià)外費(fèi)用需要繳稅。《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令540號(hào)）第五條規(guī)定，納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。
《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十三條規(guī)定，條例第五條所稱(chēng)價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：
�。ㄒ唬┯蓢�(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門(mén)批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；
�。ǘ┦杖r(shí)開(kāi)具省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù)；
�。ㄈ┧湛铐�(xiàng)全額上繳財(cái)政。
根據(jù)營(yíng)業(yè)稅的相關(guān)政策規(guī)定，代收費(fèi)用原則上應(yīng)當(dāng)作為價(jià)外費(fèi)用繳納營(yíng)業(yè)稅，即只要房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司代為收取了，不論其是否計(jì)入房?jī)r(jià)內(nèi)或是否開(kāi)票（與企業(yè)所得稅、土地增值稅區(qū)別之處），原則上都要作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)入到營(yíng)業(yè)額中。但是對(duì)于一些特殊的代收費(fèi)用是不需要納營(yíng)業(yè)稅的，如符合上述三個(gè)條件的代收的政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)，如代收的住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金征免營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2004]69號(hào)）有明確規(guī)定。其他代收費(fèi)用都要作為價(jià)外費(fèi)一并計(jì)征營(yíng)業(yè)稅及其附加。作為代收的印花稅、契稅由于本身是稅而不是代收的費(fèi)用所以無(wú)需計(jì)征。
2、企業(yè)所得稅
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第五條規(guī)定，開(kāi)發(fā)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的范圍為銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品過(guò)程中取得的全部?jī)r(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門(mén)、單位和企業(yè)收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷(xiāo)售收入；未納入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門(mén)、單位開(kāi)具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。
第十六條規(guī)定，企業(yè)將已計(jì)入銷(xiāo)售收入的共用部位、共用設(shè)施設(shè)備維修基金按規(guī)定移交給有關(guān)部門(mén)、單位的，應(yīng)于移交時(shí)扣除。
可見(jiàn)，在企業(yè)所得稅上代收費(fèi)用是否需要繳稅，關(guān)鍵看開(kāi)發(fā)企業(yè)是否將代收費(fèi)用納入房?jī)r(jià)內(nèi)以及是否將代收費(fèi)用開(kāi)具了發(fā)票。如果開(kāi)發(fā)企業(yè)將代收費(fèi)用開(kāi)具了發(fā)票或納入了房?jī)r(jià)內(nèi)，那么就需要計(jì)收入，當(dāng)向有關(guān)部門(mén)繳納時(shí)可以作為成本費(fèi)用扣除，反之則不必作為收入，同時(shí)也不必計(jì)入成本費(fèi)用。所以代收費(fèi)用在企業(yè)所得稅上即使計(jì)入收入，也僅相當(dāng)于“平進(jìn)平出”“全收全付”，不會(huì)影響所得稅款本身，最多只是影響以收入為基數(shù)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告宣傳費(fèi)的扣除限額而已。
3、土地增值稅
根根財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字[1995]48號(hào)）第六條規(guī)定，對(duì)于縣級(jí)及縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi)用是計(jì)入房?jī)r(jià)中向購(gòu)買(mǎi)方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅；如果代收費(fèi)用未計(jì)入房?jī)r(jià)中，而是在房?jī)r(jià)之外單獨(dú)收取的，可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。對(duì)于代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓收入計(jì)稅的，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)20%扣除的基數(shù)；對(duì)于代收費(fèi)用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計(jì)稅的，在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的通知》（國(guó)稅發(fā)[2007]132號(hào)）第二十五條規(guī)定，對(duì)納稅人按縣級(jí)以上人民政府的規(guī)定在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分不同情形分別處理：
�。ㄒ唬┐召M(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)向購(gòu)買(mǎi)方一并收取的，應(yīng)將代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅。實(shí)際支付的代收費(fèi)用，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)扣除的基數(shù)。
�。ǘ┐召M(fèi)用在房?jī)r(jià)之外單獨(dú)收取且未計(jì)入房地產(chǎn)價(jià)格的，不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算管理規(guī)程的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]91號(hào)）第二十八條規(guī)定，代收費(fèi)用的審核，對(duì)于縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，審核其代收費(fèi)用是否計(jì)入房?jī)r(jià)并向購(gòu)買(mǎi)方一并收取；當(dāng)代收費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)時(shí)，審核有無(wú)將代收費(fèi)用計(jì)入加計(jì)扣除以及房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用計(jì)算基數(shù)的情形。
綜上，代收費(fèi)用在土地增值稅上政策是一貫的，從財(cái)稅字[1995]48號(hào)文件規(guī)定起，到國(guó)稅發(fā)[2007]132號(hào)文件，再到國(guó)稅發(fā)[2009]91號(hào)文件，政策并沒(méi)有什么新變化，只是又一次強(qiáng)調(diào)了代收費(fèi)用的處理規(guī)定而已。至于計(jì)征與否就是看代收費(fèi)用是否計(jì)入房?jī)r(jià)內(nèi)，并且此代收費(fèi)用必須是縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代收的。所以代收費(fèi)用在土地增值稅上的規(guī)定是確定且明確的。
案例及解析
某市稅務(wù)稽查局檢查某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司，此公司xx年?duì)I業(yè)收入30000萬(wàn)元，其他應(yīng)付款賬戶(hù)4500萬(wàn)元，經(jīng)查其他應(yīng)付款賬戶(hù)發(fā)現(xiàn)該公司xx年至xx年在銷(xiāo)售商品房時(shí)向客戶(hù)收取的住房專(zhuān)項(xiàng)維修基金、管道燃?xì)獬跹b費(fèi)、有線(xiàn)電視初裝費(fèi)等代收費(fèi)用共計(jì)4500萬(wàn)元（其中專(zhuān)項(xiàng)維修基金800萬(wàn)元），對(duì)于4500萬(wàn)元的代收費(fèi)用此公司未做任何稅務(wù)處理。
稽查處理決定：
1、專(zhuān)項(xiàng)維修基金800萬(wàn)元，符合國(guó)稅發(fā)[2004]69號(hào)文件規(guī)定，不計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，其余3700萬(wàn)元未按稅法規(guī)定申報(bào)納稅。根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第一條、第二條、第四條及《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十三條以及征管法及其實(shí)施細(xì)則等的規(guī)定，追繳該公司代收款項(xiàng)營(yíng)業(yè)稅及附加，加收滯納金，并處所偷稅款50%以上5倍以下的罰款。本案：補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅及附加3700×5.6%＝207.2（萬(wàn)元）。注：當(dāng)?shù)氐胤浇逃M(fèi)附加比例為2%.滯納金按日加收，以萬(wàn)分之五比率計(jì)算，處少繳稅款50%的罰款金額計(jì)103.6萬(wàn)元。
2、因代收款項(xiàng)票據(jù)由委托方開(kāi)具，根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)文的規(guī)定，此代收代付款項(xiàng)不并入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。
3、因?yàn)榇召M(fèi)用單獨(dú)核算未并入房?jī)r(jià)內(nèi)，所以也不用繳納土地增值稅。
從本案中可以看出，由于該公司代收了價(jià)外費(fèi)用而未按照稅法規(guī)定進(jìn)行處理，不僅被追繳了營(yíng)業(yè)稅及附加，被加收了滯納金以及罰款。所以房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在收取價(jià)外費(fèi)用時(shí)必須嚴(yán)格按照稅法的規(guī)定進(jìn)行處理，切不可心存僥幸，以免得不償失，“偷雞不成蝕把米”，真到那時(shí)只能空空抱怨“悔之晚矣”了。
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